ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА АДМІНІСТРАЦІЯ УКРАЇНИ
ЛИСТ
№2604/6/10-1015/872 від 16.03.10
на №108 від 11.02.10
ТОВ „ЛІГА ЗАКОН”
вул. Т.Шамрила, 23,
м.Київ, 04112
Про надання роз’яснення
Державна податкова адміністрація України, розглянувши Ваш запит від 11.02.2010 №108 стосовно окремих питань, що виникають у процесі виконання вимог постанови Кабінету Міністрів України від 27 січня 2010 року №86 „Про надання податкових та інших роз`яснень” (далі – постанова №86), що набрала чинності 12.02.2010 року, у межах компетенції, повідомляє наступне.
Нормами постанови №86 зобов’язано ДПА України надавати податкові роз'яснення платникам податків, зборів (обов'язкових платежів), іншим заінтересованим особам щодо офіційного розуміння окремих положень законодавства виключно у вигляді узагальнюючих податкових роз'яснень та роз'яснень інших органів, визначених статтею 2 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами", із затвердженням їх наказами відповідних контролюючих органів.
Згідно Закону України „Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами” (далі – Закон 2181) центральний (керівний) орган контролюючого органу проводить періодичне узагальнення податкових питань, що стосуються значної кількості платників податків або значної суми податкових зобов'язань, та затверджує узагальнюючі податкові роз'яснення(п.п. „е” п.п.4.2.2 ст.4). Такі узагальнюючі податкові роз`яснення затверджуються наказом.
Платник податків має право безоплатно отримати будь-яке податкове роз'яснення, у тому числі надане іншому платнику податків з питання, що розглядається (із дотриманням правил комерційної або банківської таємниці), у строки, передбачені для надання відповіді на звернення громадян до органів державної влади, встановлені законом.
Частиною першою статті 19 Конституції України встановлено, що правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.
Підпунктом „г” підпункту 4.4.2 пункту 4.4 статті 4 Закону 2181 встановлено, що податкове роз'яснення є оприлюдненням офіційного розуміння окремих положень податкового законодавства контролюючими органами у межах їх компетенції, яке використовується при обґрунтуванні їх рішень під час проведення апеляційних процедур. Податковими роз'ясненнями вважаються будь-які відповіді контролюючого органу на запити зацікавлених осіб з питань оподаткування.
Однак, згідно Закону 2181 податковими роз`ясненнями вважаються і будь-які відповіді (з питань оподаткування) податкового органу.
З огляду на наведене, слід розмежувати індивідуальні податкові роз`яснення (інші листи ДПА України) та узагальнюючі податкові роз`яснення. Згідно з абзацом 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Конституція України як правовий акт з найвищою юридичною силою, закріплюючи принцип верховенства права (стаття 8 Конституції України), послідовно проводить принцип верховенства закону у системі нормативно-правових актів.
Визначення поняття „верховенства права” викладено в абзаці другому підпункту 4.1 пункту 4 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 2 листопада 2004 року N 15-рп/2004: "Верховенство права - це панування права в суспільстві. Верховенство права вимагає від держави його втілення у правотворчу та правозастосовну діяльність, зокрема у закони, які за своїм змістом мають бути проникнуті передусім ідеями соціальної справедливості, свободи, рівності тощо ".
У частині першій статті 92 Основного Закону України закріплено принцип пріоритету (верховенства) закону в системі інших нормативно-правових актів, за допомогою якого здійснюється правове регулювання найважливіших суспільних відносин. Перелік питань, що мають регулюватися виключно законами України, передбачений цією нормою, має імперативний характер, а це означає, що всі рішення щодо них повинні прийматися у формі закону. До них належать, зокрема, організація і порядок діяльності Верховної Ради України, статус народних депутатів України (пункт 21); організація і діяльність органів виконавчої влади, основи державної служби (пункт 12); судоустрій, судочинство, статус суддів (пункт 14).
У такий спосіб Конституція України встановила, що лише Верховна Рада України у відповідному законі має право визначати організацію і порядок діяльності органів законодавчої, виконавчої, судової влади та статус їх посадових осіб (рішення Конституційного Суду України від 1 квітня 2008 року №4-рп/2008).
Логічним є те, що й іншими нормами Конституції України передбачено однакові правові підходи до нормативного механізму врегулювання порядку організації і діяльності органів державної влади, їх посадових осіб. Так, організація, повноваження і порядок діяльності Кабінету Міністрів України, інших центральних та місцевих органів виконавчої влади визначаються Конституцією і законами України (частина друга статті 120).
Щодо питання, чи мають бути обов’язковими для врахування у роботі податкові роз’яснення, надані після набрання чинності постановою №86, але не затверджені відповідними наказами, повідомляємо таке.
Пунктом 4 статті 8 розділу II Закону України від 04.12.90 №509-XII „Про державну податкову службу в Україні” встановлено, що Державна податкова адміністрація України в порядку, встановленому законом, надає податкові роз'яснення, організовує виконання цієї роботи органами державної податкової служби.
Відповідно до приписів статті 4 Закону 2181 податкове роз'яснення є оприлюдненням офіційного розуміння окремих положень податкового законодавства, яке використовується при обґрунтуванні їх рішень під час проведення апеляційних процедур і ним вважаються будь-які відповіді контролюючого органу на запити зацікавлених осіб з питань оподаткування.
Аналогічні норми містяться у Порядку надання податкових роз'яснень, затвердженому постановою КМ України від 16.05.01 №494(далі-постанова №494). Положеннями постанови №494 установлено, що податкові роз'яснення застосовуються протягом терміну дії відповідної норми податкового законодавства.
Приймаючи до уваги те, що норми закону мають пріоритет перед іншими нормативно-правовими актами, а також те, що абзацом третім постанови №86 визначено, що виключно у вигляді узагальнюючих податкових роз’яснень мають надаватися тільки податкові роз’яснення та роз’яснення з питань загальнообов’язкового державного соціального страхування щодо офіційного розуміння окремих положень законодавства, то положення останньої на будь-які відповіді органу ДПС на запити зацікавлених осіб з питань оподаткування , на нашу думку, не поширюються.
З огляду на наведене, а також те, що до органів державної податкової служби України надходять запити від заінтересованих осіб стосовно застосування положень постанови №86, ДПА України, враховуючи приписи частини першої статті 58 Конституції України, згідно якої закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом'якшують або скасовують відповідальність особи, звернулась із запитами до Міністерства юстиції України та Комітету з питань податкової та митної політики Верховної Ради України щодо висловлення позиції стосовно того, яким нормативним актом користуватись при наданні індивідуальних податкових і узагальнюючих податкових роз’яснень (законом №2181 чи постановою №86).
При отриманні позиції узгодженої вказаних органів державної влади Вас буде повідомлено додатково.
Заступник Голови Н.І. Рубан