Про розгляд листа
Державна фіскальна служба України розглянула лист платника щодо збільшення фінансового результату податкового (звітного) періоду на суму витрат з нарахування роялті на користь нерезидента новоствореним підприємством і повідомляє.
Порядок формування податкових витрат в умовах дії положень Податкового кодексу України (далі – Кодекс) у редакції, чинній до 1 січня 2015 року, визначено ст.138, відповідно до вимог якої витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг (п.138.4 ст.138 Кодексу), інші витрати – визнаються витратами того звітного періоду, в якому вони були здійснені, згідно з правилами ведення бухгалтерського обліку (п.138.5 ст.138 Кодексу).
Відповідно до п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Кодексу у редакції, чинній з 1 січня 2015 року, об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III «Податок на прибуток підприємств» Кодексу.
Тобто, для визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток слід керуватись правилами бухгалтерського обліку.
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318 (далі – П(С)БО 16).
Відповідно до п.7 П(С)БО 16 витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.
Витрати, які неможливо прямо пов'язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Так, витрати на сплату роялті включаються до складу витрат у періоді їх виникнення.
Таким чином, формування витрат із нарахування роялті при визначенні фінансового результату до оподаткування за звітний податковий період, починаючи з 1 січня 2015 року, здійснюється виходячи з національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.
Водночас якщо платник податку відповідно до вимог п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Кодексу зобов’язаний здійснювати коригування визначеного за правилами бухгалтерського обліку фінансового результату до оподаткування, то такий платник податку збільшує фінансовий результат:
на суму витрат із нарахування роялті на користь нерезидента, що перевищує суму доходів від роялті, збільшену на 4 відсотки чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за даними фінансової звітності за рік, що передує звітному (крім суб'єктів господарювання, які здійснюють діяльність у сфері телебачення і радіомовлення відповідно до Закону України "Про телебачення і радіомовлення"), а для банків – в обсязі, що перевищує 4 відсотки доходу від операційної діяльності (за вирахуванням податку на додану вартість) за рік, що передує звітному (п.п.140.5.6 п.140.5 ст.140 Кодексу);
на суму витрат із нарахування роялті у повному обсязі, якщо роялті нараховані на користь:
1) нерезидентів, що зареєстровані у державах (на територіях), зазначених у підпункті 39.2.1.2 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу;
2) нерезидента, який не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) роялті, за виключенням випадків, коли бенефіціар (фактичний власник) надав право отримувати роялті іншим особам;
3) нерезидента щодо об'єктів, права інтелектуальної власності щодо яких вперше виникли у резидента України.
У разі виникнення розбіжностей між контролюючим органом та платником податку стосовно визначення особи, у якої вперше виникли (були набуті) права інтелектуальної власності на об'єкт інтелектуальної власності, такі контролюючі органи зобов'язані звернутися до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері інтелектуальної власності, для отримання відповідного висновку;
4) нерезидента, який не підлягає оподаткуванню у відношенні роялті в державі, резидентом якої він є;
5) особи, яка сплачує податок у складі інших податків, крім фізичних осіб, які оподатковуються в порядку, встановленому розділом IV цього Кодексу;
6) юридичної особи, яка відповідно до цього Кодексу звільнена від сплати цього податку чи сплачує цей податок за ставкою, іншою ніж встановлена в пункті 136.1 статті 136 цього Кодексу (п.п.140.5.7 п.140.5 ст.140 Кодексу).
Вимоги підпунктів 140.5.6 та 140.5.7 пункту 140.5 статті 140 Кодексу можуть не застосовуватися платником податку, якщо операція є контрольованою та сума роялті відповідає рівню звичайних цін, що обґрунтовано у звіті про контрольовані операції та відповідній документації, що подаються відповідно до статті 39 цього Кодексу або операція не є контрольованою та сума роялті підтверджується платником податків за правилами звичайних цін відповідно до процедури, встановленої ст.39 Кодексу, але без подання звіту.
Враховуючи зазначене, у разі якщо платник податку поніс витрати по нарахуванню роялті на користь нерезидента у звітному періоді у 2014 році, такий платник податку не повинен збільшувати фінансовий результат до оподаткування на суму таких витрат відповідно до вимог п.п. 140.5.6 та 140.5.7 п.140.5 ст. 140 Кодексу у 2015 році.
У разі коли такі витрати формувались у 2015 році, платник податку, який відповідно до вимог п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Кодексу зобов’язаний здійснювати коригування визначеного за правилами бухгалтерського обліку фінансового результату до оподаткування, збільшує фінансовий результат на витрати із нарахування роялті на користь нерезидента згідно з п.п. 140.5.6, 140.5.7 п.140.5 ст. 140 Кодексу.
При цьому для обрахунку граничної межі суми витрат для визначення різниці згідно з п.п. 140.5.6 п.140.5 ст. 140 Кодексу у 2015 році платник використовує дані фінансової звітності за рік, що передує звітному.
Доцільно звернути увагу, що відповідно до положень ст.13 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" для складання фінансової звітності перший звітний період новоствореного підприємства може бути менш як 12 місяців, але не більш як 15 місяців.