Про розгляд листа
Державна фіскальна служба України, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула лист платника податку (ПАТ) щодо порядку оподаткування ПДВ операцій з постачання природного газу населенню та погашення дебіторської/кредиторської заборгованостей минулих періодів та з урахуванням висновків Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг (НКРЕКП), наданих листом від 04.12.2015 № 13072/16/61-15, на доповнення до листа ДФС від 02.11.2015 № 23297/6/99-99-19-03-02-15 повідомляє.
Як зазначено у запиті платника, відповідно до Закону України від 08 липня 2010 року № 2467-VI „Про засади функціонування ринку природного газу” з урахуванням змін, внесених Законом України від 09 квітня 2015 року № 329-VIII „Про ринок природного газу” (далі – Закон № 2467), діяльність у сфері транспортування та постачання природного газу здійснюється окремими юридичними особами.
У зв’язку із вказаними змінами, починаючи з 1 липня 2015 року, ПАТ здійснює лише транспортування природного газу, а ТОВ здійснює постачання природного газу населенню.
В результаті змін у сфері транспортування та постачання природного газу у ПАТ залишилась дебіторська заборгованість населення за спожитий та не оплачений до 1 липня 2015 року природний газ (далі – дебіторська заборгованість) та кредиторська заборгованість перед ПАТ „НАК „Нафтогаз України” за придбаний для потреб населення природний газ, розрахунки за який з ПАТ „НАК „Нафтогаз України” не проведені (далі – кредиторська заборгованість).
З метою погашення кредиторської та дебіторської заборгованостей з урахуванням вимог Закону № 2467 між ПАТ та ТОВ укладено 2 договори доручення.
Згідно з договором доручення № 1 ПАТ доручає збір коштів ТОВіз споживачів природного газу (населення) за поставлений до 01.07.2015 ПАТ природний газ (по операціях з постачання газу населенню, за який до 01.07.2015 не проведено розрахунки, у ПАТ була сформована дебіторська заборгованість). Кошти, отримані від населення ТОВ за цим договором доручення, не перераховуються ПАТ.
За договором доручення № 2 ТОВ зобов’язується від імені та за рахунок ПАТ виконати грошові зобов’язання перед ПАТ „НАК „Нафтогаз України” за фактично поставлений до 01.07.2015 природний газ за договором, укладеним ПАТ „НАК „Нафтогаз України” з ПАТ (у ПАТ при отриманні газу від ПАТ „НАК „Нафтогаз України”, за який не були проведені розрахунки, була сформована кредиторська заборгованість).
За результатами роботи за місяць ТОВ складає 2 звіти: щодо отриманих коштів від споживачів природного газу – населення (за поставлений їм ПАТ до 01.07.2015 природний газ) та щодо перерахованих ПАТ „НАК „Нафтогаз України” коштів (за придбаний до 01.07.2015 ПАТ природний газ, за який не проведено розрахунки).
Згідно з інформацією, викладеною у листі НКРЕКП від 04.12.2015 № 13072/16/61-15, укладення договорів доручення між постачальниками природного газу, які здійснювали діяльність до 01.07.2015, та газопостачальними підприємствами при здійсненні зазначених операцій не суперечить положенням чинного законодавства.
Щодо оподаткування ПДВ зазначених операцій ДФС повідомляє.
Відповідно до пункту 187.10 статті 187 Кодексу платники податку, які постачають теплову енергію, природний газ (крім скрапленого), надають послуги з транспортування та/або розподілу природного газу, водопостачання, водовідведення чи послуги, вартість яких включається до складу квартирної плати чи плати за утримання житла, фізичним особам, бюджетним установам, не зареєстрованим як платники податку, а також житлово-експлуатаційним конторам, квартирно-експлуатаційним частинам, об'єднанням співвласників багатоквартирних будинків, іншим платникам податку, які здійснюють збір коштів від зазначених покупців з метою подальшого їх перерахування продавцям таких товарів (надавачам послуг) у рахунок компенсації їх вартості, визначають дату виникнення податкових зобов'язань та податкового кредиту за касовим методом.
Касовий метод для цілей оподаткування ПДВ – це метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов'язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на банківський рахунок (у касу) платника податку або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата виникнення права на податковий кредит визначається як дата списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг) (підпункт 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 Кодексу).
Таким чином, платники податку, які постачають теплову енергію, газ природний (крім скрапленого), надають послуги з транспортування та/або розподілу природного газу, з водопостачання, водовідведення чи послуги, вартість яких включається до складу квартирної плати чи плати за утримання житла фізичним особам, бюджетним установам, не зареєстрованим як платники податку, та іншим особам, визначеним пунктом 187.10 статті 187 Кодексу, визнають податкові зобов'язання з податку на додану вартість за такими операціями на дату зарахування (отримання) коштів на банківський рахунок (у касу) платника податку або дату отримання інших видів компенсацій.
При придбанні до 01.07.2015 природного газу ПАТ мало отримати податкову накладну від ПАТ „НАК „Нафтогаз України”, податковий кредит за якою виникав лише після її оплати.
При постачанні ПАТ природного газу населенню, оплата за який до 01.07.2015 не була проведена, ПАТ не формувало податкові зобов’язання з ПДВ.
Враховуючи викладене вище, при отриманні ТОВ коштів від населення за договором доручення № 1 за поставлений до 01.07.2015 ПАТ природний газ населенню, оплата за який не проведена, у ТОВ відповідно до норм Кодексу податкові зобов’язання з ПДВ не виникають (відсутня операція з постачання товарів/послуг). Відповідно при перерахуванні ТОВ коштів ПАТ „НАК „Нафтогаз України” за договором доручення № 2, у ТОВ не виникає підстав для нарахування податкового кредиту з ПДВ (відсутня операція з придбання товарів/послуг).
Разом з цим звіти, складені ТОВ в межах договорів доручення №1 та №2 за результатами роботи за місяць по отриманих від населення коштах (за поставлений до 01.07.2015 ПАТ населенню природний газ) та по перерахованих коштах ПАТ „НАК „Нафтогаз України” (за придбаний до 01.07.2015 ПАТ природний газ, за який не проведено розрахунки), для ПАТ є підставою для списання дебіторської та кредиторської заборгованостей, сформованих за поставленим до 01.07.2015 природним газом населенню та за отриманим від ПАТ „НАК „Нафтогаз України” природним газом.
У цьому випадку погашення дебіторської та кредиторської заборгованостей ПАТ для ПАТ здійснено повіреним (ТОВ) в інтересах та за дорученням довірителя (ПАТ), незважаючи на те, що кошти були отримані та перераховані повіреним (ТОВ).
Отже, на дату отримання ПАТ звіту ТОВ про отримані кошти від населення (за поставлений до 01.07.2015 ПАТ населенню природний газ) та списання дебіторської заборгованості на підставі цього звіту, у ПАТ відповідно до пункту 187.10 статті 187 Кодексу виникають податкові зобов'язання з ПДВ за операціями з постачання населенню газу на суму коштів, отриману ТОВ від населення в межах договору доручення № 1.
ПАТ на зазначену дату, відповідно до пункту 201.4 статті 201 Кодексу, складає зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу отриманих ТОВ від населення коштів протягом звітного місяця.
Така податкова накладна підлягає обов’язковій реєстрації ПАТ в ЄРПН. У зведеній податковій накладній, яка складається з типом причини „02” – постачання неплатнику податку, в рядку „Особа (платник податку) – покупець” зазначається „Неплатник”, а в рядку „Індивідуальний податковий номер покупця” відображається умовний ІПН „100 000 000 000”.
На дату отримання ПАТ звіту ТОВ про перераховані кошти ПАТ „НАК „Нафтогаз України” (за придбаний до 01.07.2015 ПАТ природний газ, за який не проведено розрахунки з ПАТ „НАК „Нафтогаз України”) та списання кредиторської заборгованості на підставі цього звіту, ПАТ відповідно до пункту 187.10 статті 187 Кодексу формує податковий кредит з ПДВ на підставі податкових накладних, отриманих від ПАТ „НАК „Нафтогаз України” до 01.07.2015 при придбанні ПАТ природного газу, які зареєстровані в ЄРПН ПАТ „НАК „Нафтогаз України” із дотриманням термінів, визначених Кодексом (за умови, що такі податкові накладні підлягали обов’язковій реєстрації в ЄРПН).
Що стосується відшкодування (компенсації) довірителем (ПАТ) витрат, понесених повіреним (ТОВ) при виконанні договорів доручення № 1 та № 2, то повідомляємо, що такі виплати для повіреного (ТОВ) не є компенсацією поставлених повіреним (ТОВ) довірителю (ПАТ) товарів/послуг, оскільки відсутнє постачання товарів/послуг повіреним довірителю, а тому для повіреного (ТОВ) такі виплати не є об’єктом оподаткування ПДВ відповідно до пункту 185.1 статті 185 Кодексу.
При цьому посередницькі послуги, які надаються повіреним (ТОВ) довірителю (ПАТ) при виконанні договорів доручення № 1 та № 2, є об’єктом оподаткування ПДВ, за якими база оподаткування ПДВ визначається виходячи з вартості таких послуг.
Голова Р.М. Насіров