Державна фіскальна служба України розглянула лист щодо оподаткування операцій з виплати дивідендів учаснику господарського товариства юридичній особі – нерезиденту та погашення відсотків, нарахованих за позикою від нерезидента та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), повідомляє.
Відповідно до п. 291.2 ст. 291 Кодексу спрощена система оподаткування, обліку та звітності – це особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, визначених п. 297.1 ст. 297 Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, зазначених у главі 1 «Спрощена система оподаткування, обліку та звітності» розділу ХІV Кодексу, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.
Юридичні особи – сільгоспвиробники, у яких частка сільськогосподарського товаровиробництва за попередній податковий (звітний) рік дорівнює або перевищує 75 %, мають право застосовувати четверту групу спрощеної систему оподаткування, обліку та звітності (п. 291.4 ст. 291 Кодексу).
Згідно з п.п. 14.1.49 п. 14.1 ст. 14 розділу I Кодексу дивіденди –платіж, що здійснюється юридичною особою, у тому числі емітентом корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів чи інших цінних паперів на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента, у зв'язку з розподілом частини його прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку. Для цілей оподаткування до дивідендів прирівнюється також платіж у грошовій формі, що здійснюється юридичною особою на користь її засновника та/або учасника (учасників) у зв'язку з розподілом чистого прибутку (його частини).
Податкові зобов’язання з податку на прибуток при виплаті дивідендів сільгоспвиробниками сплачуються за правилами, встановленими п. 57.11 ст. 57 Кодексу.
Відповідно до п.п 57.11.1 п. 57.11 ст. 57 Кодексу у разі прийняття рішення щодо виплати дивідендів платник податку на прибуток - емітент корпоративних прав, на які нараховуються дивіденди, проводить зазначені виплати власнику таких корпоративних прав незалежно від того, чи є оподатковуваний прибуток, розрахований за правилами, визначеними статтею 137 цього Кодексу.
Згідно з п.п. 57.11.2 п. 57.11 ст. 57 Кодексу крім випадків, передбачених підпунктом 57.11.3 цього пункту, емітент корпоративних прав, який приймає рішення про виплату дивідендів своїм акціонерам (власникам), нараховує та вносить до бюджету авансовий внесок із податку на прибуток.
Авансовий внесок розраховується з суми перевищення дивідендів, що підлягають виплаті, над значенням об'єкта оподаткування за відповідний податковий (звітний) рік, за результатами якого виплачуються дивіденди, грошове зобов'язання щодо якого погашене. У разі наявності непогашеного грошового зобов'язання авансовий внесок розраховується зі всієї суми дивідендів, що підлягають виплаті. Авансовий внесок обчислюється за ставкою, встановленою п. 136.1 ст. 136 цього Кодексу. Сума дивідендів, що підлягає виплаті, не зменшується на суму авансового внеску.
При цьому у разі якщо дивіденди виплачуються за неповний календарний рік, то для обрахунку суми зазначеного перевищення використовується значення об'єкту оподаткування, обчислене пропорційно кількості місяців, за які сплачуються дивіденди. Зазначений авансовий внесок вноситься до бюджету до/або одночасно з виплатою дивідендів.
При цьому якщо платіж особою називається дивідендом, такий платіж оподатковується під час виплати згідно з нормами, визначеними згідно з положеннями цього пункту, незалежно від того, чи є особа платником податку.
Пунктом 297.4 ст. 297 глави 1 розділу XIV Кодексу, визначено, що дивіденди, що виплачуються платниками єдиного податку третьої групи (юридичними особами) та четвертої групи власникам корпоративних прав (засновникам таких платників єдиного податку), оподатковуються за правилами, встановленими розділами II і IV цього Кодексу.
Винятків щодо несплати авансового внеску з податку на прибуток, передбаченого п. 57.11 ст. 57 Кодексу, для юридичних осіб - сільськогосподарських товаровиробників, які є платниками єдиного податку четвертої групи, Кодексом не передбачено.
Таким чином, якщо резидент, який є платником єдиного податку четвертої групи, приймає рішення щодо виплати дивідендів учаснику господарського товариства юридичній особі – нерезиденту, до нього будуть застосовуватися правила, встановлені п. 57.11 ст. 57 Кодексу щодо нарахування та сплати до бюджету авансового внеску з податку на прибуток.
Відповідно до п.п. «а» п.п. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 Кодексу дохід з джерелом їх походження з України – будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді, зокрема, процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України.
З урахуванням положень п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 Кодексу резидентами є, зокрема юридичні особи, які утворені та провадять свою діяльність відповідно до законодавства України з місцезнаходженням як на її території, так і за її межами.
Відповідно до п.п. «а» п.п. 14.1.122 п. 14.1 ст. 14 Кодексу нерезиденти – це іноземні компанії, організації, утворені відповідно до законодавства інших держав, їх зареєстровані (акредитовані або легалізовані) відповідно до законодавства України філії, представництва та інші відокремлені підрозділи з місцезнаходженням на території України.
Згідно з п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Кодексу доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею.
Підпунктом 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Кодексу визначено, що резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у п.п 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 ПКУ, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у п.п. 141.4.3 - 141.4.6 п. 141.4 ст. 141 Кодексу) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.
Відповідно до п. 103.1 ст. 103 Кодексу застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.
Згідно з п. 103.4 ст. 103 Кодексу підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.
Статтею 3 Кодексу передбачено, що положення чинних міжнародних договорів України, якими регулюються питання оподаткування, є частиною податкового законодавства, превалюють над положеннями діючого податкового законодавства.
Конвенція між Урядом України і Урядом Італійської Республіки про уникнення подвійного оподаткування доходів і капіталу та попередження податкових ухилень (далі – Конвенція), яку ратифіковано 17 березня 1999 року (Закон України № 502-XIV ), і є чинною в українсько-італійських відносинах з 25.02.2003, застосовуються «до осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав» (ст. 1 Конвенції).
Відповідно до п. 1 ст. 10 «Дивіденди» Конвенції «дивіденди, що сплачуються компанією, яка є резидентом Договірної Держави, резиденту другої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій другій Державі».
«Однак такі дивіденди можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, резидентом якої є компанія, що сплачує дивіденди, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо одержувач фактично має право на дивіденди, то податок, що стягується, не повинен перевищувати:
a) 5 відсотків валової суми дивідендів, якщо право на дивіденди фактично має компанія (на відміну від партнерства) і ця компанія є власником принаймні 20 відсотків капіталу компанії, яка сплачує дивіденди;
b) 15 відсотків валової суми дивідендів у всіх інших випадках (п. 2 ст. 10 Конвенції).
Термін «дивіденди» при використанні в цій статті означає доход від акцій чи інших прав, які не є борговими вимогами, що дають право на участь у прибутку, також як доход від інших корпоративних прав, який підлягає такому ж оподаткуванню, як доходи від акцій відповідно до податкового законодавства Держави, резидентом якої є компанія, що розподіляє прибуток» (п. 3 ст. 10 Конвенції).
Згідно з п. 1 ст. 11 «Проценти» Конвенції «проценти, що виникають у Договірній Державі і сплачуються резиденту другої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій другій Державі».
Однак такі проценти можуть також оподатковуватись у тій Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо одержувач фактично має право на проценти, податок, що стягується, не повинен перевищувати 10 відсотків від валової суми процентів. Компетентні органи Договірних Держав за взаємною згодою встановлюють спосіб застосування такого обмеження (п. 2 ст. 11 Конвенції).
Пунктом 4 ст. 11 Конвенції визначено, що «термін «проценти» при використанні в цій статті означає доход від урядових цінних паперів, облігацій або боргових вимог, незалежно від іпотечного забезпечення і незалежно від права на участь у прибутках, боргових вимог будь-якого виду, так само як і усі інші доходи, прирівняні податковим законодавством Держави, в якій вони виникають, до доходів, отримуваних від надання грошей у позичку».
З урахуванням викладеного, при виплаті юридичною особою – резидентом України доходів із джерелом їх походження з України на користь юридичної особи - резидента Італії, які відповідають термінам «дивіденди» та «проценти», визначеним п. 3 ст. 10 та п. 4 ст. 11 Конвенції відповідно, ставки податку, передбачені зазначеними вище положеннями відповідних статей Конвенції, застосовуються за умови дотримання вимог порядку, встановленого ст. 103 Кодексу.
Підпунктом 141.4.3 п. 141.4 ст. 141 Кодексу встановлено, що центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, встановлює порядок надання резидентами або постійними представництвами нерезидента розрахунку податкових зобов’язань нерезидентів та звітів про справляння та внесення до відповідного бюджету податків, встановлених пунктом 141.4 ст. 141 Кодексу.
Податкова декларація подається за звітний період в установлені Кодексом строки контролюючому органу, в якому перебуває на обліку платник податків. Платник податків зобов’язаний за кожний встановлений Кодексом звітний період, в якому виникають об’єкти оподаткування, або у разі наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог Кодексу подавати податкові декларації щодо кожного окремого податку, платником якого він є (п. 49.1, 49.2 ст. 49 Кодексу).
Розрахунок (звіт) податкових зобов’язань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом їх походження з України є додатком ПН до Податкової декларації з податку на прибуток підприємств, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20.10.2015 № 897 (далі – Декларація), та її невід’ємною частиною.
Податковими (звітними) періодами для податку на прибуток підприємств, крім випадків, передбачених п. 137.5 ст. 137 Кодексу, є календарні: квартал, півріччя, три квартали, рік (п. 137.4 ст. 137 Кодексу).
Згідно з п. 137.5 ст. 137 Кодексу річний податковий (звітний) період встановлюється, зокрема, для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за показниками Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід), за попередній річний звітний (податковий) період, не перевищує 20 мільйонів гривень.
Податковим (звітним) періодом для платників єдиного податку четвертої групи є календарний рік (п. 294.1 ст. 294 Кодексу).
Отже, у разі виплати на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-якого доходу з джерелом походження з України юридичні особи – платники єдиного податку повинні утримувати та перераховувати до відповідного бюджету податок з доходів нерезидента, а також за підсумками податкового (звітного) року, в якому здійснені такі виплати, подавати до контролюючого органу за своїм місцезнаходженням Декларацію та Розрахунок (звіт) податкових зобов’язань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом їх походження з України, як додаток до неї.
Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.