ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ
ЛИСТ
від 28.12.2016 № 41193/7/99-99-12-02-17
Головні управління ДФС в областях, м. Києві
Офіс великих платників податків ДФС
Про надання методологічної допомоги
У зв’язку з надходженням численних запитів територіальних органів ДФС та кредитних спілок Державна фіскальна служба України надає методологічну допомогу щодо оподаткування податком на прибуток кредитних спілок та правових підстав для використання (застосування) норм п. 133.4 ст. 133 Податкового кодексу України (далі – Кодекс) до кредитних спілок та внесення їх до нового Реєстру неприбуткових установ та організацій.
Особливості оподаткування неприбуткових установ та організацій, внесення їх до Реєстру неприбуткових установ та організацій (далі – Реєстр) до 01.01.2015 були встановлені ст. 157 Кодексу, з 01.01.2015 – ст. 133 Кодексу.
Зокрема, згідно з Кодексом (у редакції до 01.01.2015) оподаткування податком на прибуток кредитних спілок здійснювалось з урахуванням особливостей, встановлених ст. 157 «Оподаткування неприбуткових установ та організацій» Кодексу. Підпунктом в) п. 157.1 ст. Кодексу кредитні спілки були визначені як такі, до яких застосовувались особливості оподаткування податком на прибуток, встановлені цією статтею. Пунктом 157.4 ст. 157 Кодексу було визначено перелік доходів кредитних спілок, які звільняються від оподаткування податком на прибуток.
Підпунктом 5.3 п. 5 Положення про Реєстр неприбуткових установ та організацій, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.01.2013 № 37, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.02.2013 за № 267/22799 (розробленого відповідно до положень ст. 157 Кодексу), було передбачено присвоєння кредитним спілкам, при внесенні до Реєстру, коду ознаки неприбутковості 0010.
З 1 січня 2015 року Законом України від 28 грудня 2014 року № 71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» розділ ІІІ «Податок на прибуток підприємств» Кодексу викладено у новій редакції, змінено порядок оподаткування податком на прибуток підприємств, у тому числі неприбуткових підприємств, установ та організацій. Особливості оподаткування податком на прибуток неприбуткових установ та організацій встановлені ст. 133 Кодексу.
При цьому у період з 01 січня 2015 року до 13 серпня 2015 року (до набрання чинності Законом України від 17 липня 2015 року № 652-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо оподаткування неприбуткових організацій») (далі – Закон № 652) ст. 133 Кодексу був встановлений виключний перелік установ та організацій, які не є платниками податку на прибуток після їх внесення до Реєстру. Кредитні спілки цим переліком визначені не були.
З 13 серпня 2015 року (після набрання чинності Законом № 652) викладено у новій редакції положення Кодексу, якими передбачено особливості оподаткування податком на прибуток неприбуткових установ та організацій.
Зокрема, згідно з п.п. 14.1.121 п. 14.1 ст. 14 Кодексу неприбуткові підприємства, установи та організації – це неприбуткові підприємства, установи та організації, які не є платниками податку на прибуток підприємств відповідно до п. 133.4 ст. 133 Кодексу.
До неприбуткових організацій, що відповідають вимогам п. 133.4 ст. 133 Кодексу і не є платниками податку на прибуток, можуть бути віднесені, зокрема, спілки (п.п. 133.4.6 п. 133.4 ст. 133 Кодексу).
Підпунктом 133.4.1 п. 133.4 ст. 133 Кодексу встановлено, що неприбутковим підприємством, установою та організацією є підприємство, установа та організація (далі – неприбуткова організація), що одночасно відповідає таким вимогам:
утворена та зареєстрована в порядку, визначеному законом, що регулює діяльність відповідної неприбуткової організації;
установчі документи якої містять заборону розподілу отриманих доходів (прибутків) або їх частини серед засновників (учасників), членів такої організації, працівників (крім оплати їхньої праці, нарахування єдиного соціального внеску), членів органів управління та інших пов’язаних з ними осіб. Для цілей цього абзацу не вважається розподілом отриманих доходів (прибутків) фінансування видатків, визначених п.п. 133.4.2 п. 133.4 ст. 133 Кодексу;
установчі документи якої передбачають передачу активів одній або кільком неприбутковим організаціям відповідного виду або зарахування до доходу бюджету у разі припинення юридичної особи (у результаті її ліквідації, злиття, поділу, приєднання або перетворення). Положення цього абзацу не поширюється на об’єднання та асоціації об’єднань співвласників багатоквартирних будинків;
внесена контролюючим органом до Реєстру.
Обов’язковою умовою для неприбуткових організацій є використання своїх доходів (прибутків) виключно для фінансування видатків на своє утримання, реалізації мети (цілей, завдань) та напрямів діяльності, визначених установчими документами (п.п. 133.4.2 п. 133.4 ст. 133 Кодексу).
Порядок ведення Реєстру неприбуткових установ та організацій, включення неприбуткових підприємств, установ та організацій до Реєстру та виключення з Реєстру затверджено постановою Кабінету Міністрів України
від 13 липня 2016 року № 440, розробленою відповідно до п. 133.4 ст. 133 Кодексу. Цією постановою передбачено присвоєння спілкам коду ознаки неприбутковості 0038.
При цьому зазначаємо, що організаційні, правові та економічні засади створення та діяльності кредитних спілок, їх об’єднань, права та обов’язки членів кредитних спілок та їх об’єднань визначає Закон України від 20 грудня 2001 року № 2908-III «Про кредитні спілки» зі змінами (далі – Закон № 2908).
Відповідно до частини першої статті 1 Закону № 2908 кредитна спілка – це неприбуткова організація, заснована фізичними особами, професійними спілками, їх об’єднаннями на кооперативних засадах з метою задоволення потреб її членів у взаємному кредитуванні та наданні фінансових послуг за рахунок об’єднаних грошових внесків членів кредитної спілки.
Згідно зі ст. 7 Закону № 2908 кредитна спілка діє на основі статуту, що не суперечить законодавству України.
Частиною другою ст. 1 Закону № 2908 встановлено, що кредитна спілка є фінансовою установою, виключним видом діяльності якої є надання фінансових послуг, передбачених цим Законом.
Статтею 8 Закону № 2908 визначено порядок набуття кредитною спілкою статусу фінансової установи та ліцензування окремих видів діяльності кредитної спілки.
Зокрема встановлено, що надання кредитній спілці статусу фінансової установи здійснюється національною комісією, що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг (далі – Уповноважений орган) відповідно до вимог цього Закону та нормативно-правових актів Уповноваженого органу. Надання кредитній спілці статусу фінансової установи здійснюється шляхом внесення відповідного запису до державного реєстру фінансових установ. Уповноважений орган видає кредитній спілці свідоцтво про реєстрацію фінансової установи за формою, встановленою Уповноваженим органом.
Відповідно до п. 1 частини першої ст. 1 Закону України від 12 липня 2001 року № 2664-III «Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг» (зі змінами) (далі – Закон № 2664) кредитні спілки є фінансовими установами поряд з банками, ломбардами, лізинговими компаніями, довірчими товариствами, страховими компаніями та іншими юридичними особами, виключним видом діяльності яких є надання фінансових послуг, а у випадках, прямо визначених законом, – інших послуг (операцій), пов’язаних з наданням фінансових послуг. Пунктом 5 частини першої ст. 1 Закону № 2664 визначено, що фінансова послуга – це операції з фінансовими активами з метою отримання прибутку або збереження реальної вартості фінансових активів.
Законом України від 14 жовтня 2014 року № 1702-VII «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення» (далі – Закон № 1702) встановлено, що неприбутковими організаціями вважаються юридичні особи (крім державних органів, органів державного управління та установ державної і комунальної власності), що не є фінансовими установами, створені для провадження наукової, освітньої, культурної, оздоровчої, екологічної, релігійної, благодійної, соціальної, політичної та іншої діяльності з метою задоволення потреб та інтересів громадян у межах, визначених законодавством України, без мети отримання прибутку (п. 25 частини першої ст. 1 Закону № 1702).
Враховуючи викладене вище, діяльність кредитних спілок не в повній мірі відповідає сутності поняття некомерційної діяльності неприбуткових установ. Крім того, отриманий саме від комерційної діяльності дохід кредитні спілки розподіляють між членами такої спілки.
Згідно з п. 4.1 ст. 4 Кодексу податкове законодавство України ґрунтується, зокрема, на принципах загальності оподаткування (п.п. 4.1.1 п. 4.1 ст. 4 Кодексу) та рівності усіх платників перед законом, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації (п.п. 4.1.2 п. 4.1 ст. 4 Кодексу).
Крім того, частиною третьою ст. 21 Закону № 2908 встановлено, що нерозподілений дохід, що залишається у розпорядженні кредитної спілки за підсумками фінансового року, розподіляється за рішенням загальних зборів, у тому числі між членами кредитної спілки, пропорційно розміру їх пайових внесків у вигляді відсотків (процентів).
Відповідно до частини першої ст. 23 Закону № 2908 внески (вклади) членів кредитної спілки на депозитні рахунки, а також нарахована на такі кошти та пайові внески плата (проценти) належать членам кредитної спілки на праві приватної власності.
Отже, у разі утворення кредитної спілки в порядку, визначеному Законом № 2908, такою кредитною спілкою не можуть бути дотримані вимоги, встановлені п.п. 133.4.1 п. 133.4 ст. 133 Кодексу, стосовно одночасної відповідності вимогам щодо утворення кредитної спілки в порядку, визначеному Законом № 2908, та заборони в установчих документах розподілу отриманих доходів (прибутків) або їх частини серед засновників (учасників), членів такої організації, працівників (крім оплати їхньої праці, нарахування єдиного соціального внеску), членів органів управління та інших пов’язаних з ними осіб.
Статтею 19 Конституції України встановлено, що правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади, їх посадові особи зобов’язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
З огляду на викладене кредитні спілки не можуть бути визнані неприбутковими організаціями у розумінні Кодексу та не підлягають включенню до нового Реєстру. Кредитні спілки як фінансові установи, виключним видом діяльності яких є надання фінансових послуг, є платниками податку на прибуток та зобов’язані нараховувати та сплачувати податок на прибуток у порядку, встановленому розділом ІІІ «Податок на прибуток підприємств» Кодексу.
Податкові консультації щодо оподаткування податком на прибуток кредитних спілок та включення їх до нового Реєстру застосовувати у частині, що не суперечить цьому роз’ясненню.
Головним управлінням ДФС в областях, м. Києві, Офісу великих платників податків ДФС довести зазначений лист до відома платників податків і підпорядкованих підрозділів та забезпечити його врахування під час проведення контрольно-перевірочної роботи та процедур адміністративного оскарження.
Голова Р.М. Насіров