Оподаткування доходів нерезидентів: лізингова/орендна плата чи роялті?

Державна податкова служба України повідомляє, що згідно з підпунктом «ґ» підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України (далі – Кодекс) лізингова/орендна плата – є дохід, отриманий нерезидентом із джерелом його походження з України, який оподатковується в порядку і за ставками, визначеними Кодексом.

Відповідно до  підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Кодексу резидент, у тому числі фізична особа – підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб'єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа – підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 – 141.4.5 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Згідно з пунктом 3.2 статті 3 Кодексу, якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Протягом 2017 – 2023 років на користь нерезидентів, які зареєстровані в юрисдикціях, в яких термін «роялті» включає в собі плату за користування обладнанням, здійснено виплати доходів у вигляді лізингу на загальну суму 13 100 млн грн, що звільнені від оподаткування.

Значні виплати здійснюються на користь компаній, що зареєстровані в Республіці Кіпр (64 %), Туреччині (11 %), Португалії (11 %), Естонії (3 %), Польщі (3 %) та інші.

Зокрема, у 27 конвенціях про уникнення подвійного оподаткування (Естонія, Польща, Литва, Латвія, Болгарія, Бразилія, Чехія, Кіпр, Азербайджан, Алжир, В’єтнам, Єгипет, Йорданія, Ісландія, Казахстан, Саудівська Аравія, Лівія, Марокко, Мексика, Монголія, Пакистан, Сінгапур, Словенія, Таїланд, Туреччина, Туркменістан, Узбекистан) (далі – Конвенцій) відповідно до статті 12 термін «роялті» означає платіж, зокрема, за користування або за надання права користування промисловим, комерційним або науковим обладнанням.

Згідно з пунктом 2 статті 3 Конвенцій, при їх застосуванні Договірною Державою будь-який термін, не визначений в конвенціях, має те значення, яке надається йому законодавством цієї Держави щодо податків, на які вони поширюються, якщо з контексту не випливає інше.

Відповідно до пункту 1 статті 31 Віденської конвенції про право міжнародних договорів від 23.05.1969 (далі – Віденська конвенція), договір повинен тлумачитись добросовісно відповідно до звичайного значення, яке слід надавати термінам договору в їх контексті, а також у світлі об’єкта і цілей договору. Стаття 32 Віденської конвенції дозволяє звертатися до додаткових засобів тлумачення, в тому числі до підготовчих матеріалів та до обставин укладення договору, якими для цілей конвенцій про уникнення подвійного оподаткування є Коментарі до Модельної податкової конвенції ОЕСР та Коментарі до Типової конвенції ООН про уникнення подвійного оподаткування у відносинах між розвинутими країнами та країнами, які розвиваються (далі – Типова конвенція ООН).

Враховуючи те, що визначення «роялті», викладене у статті 12 Конвенції, відповідає пункту 3 статті 12 Типової конвенції ООН, необхідно звертатися до Коментарів до неї.

Відповідно до пункту 13.2 Коментарів до статті 12 Типової конвенції ООН, промислове, комерційне чи наукове обладнання може також включати (перелік не є вичерпним) кораблі, літаки, автомобілі та інші транспортні засоби, крани, контейнери, супутники, трубопроводи та кабелі тощо.

Враховуючи вказане вище, при застосуванні Конвенції в Україні для цілей класифікації платежу (винагороди, компенсації) як платежу за «користування або за надання права користування промисловим, комерційним або науковим обладнанням» термін «промислове, комерційне або наукове обладнання» необхідно тлумачити в широкому сенсі, таким чином, щоб він охоплював будь-яку комбінацію механізмів, приладів та інструментів.

Відтак, реалізація Україною свого права на оподаткування відповідно до Конвенцій вимагатиме сплати податку в Україні у джерела виплати на платежі, які компанії – резиденти України здійснюють на користь резидентів інших країн за користування (оренду) промисловим, комерційним або науковим обладнанням, у тому числі кораблями, літаками, автомобілями та іншими транспортними засобами, кранами, контейнерами, супутниками, трубопроводами та кабелями (перелік не є вичерпним), оскільки ці платежі розглядаються як роялті відповідно до пункту статті 12 конвенцій.

Разом з тим, зауважуємо, що відповідно до підпункту 69.38 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу тимчасово, на період з 1 серпня 2023 року до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, у разі самостійного виправлення платником податків з дотриманням порядку, вимог та обмежень, визначених статтею 50 Кодексу, помилок, що призвели до заниження податкового зобов’язання, такий платник звільняється від нарахування та сплати штрафних санкцій, передбачених пунктом 50.1 статті 50 Кодексу, та пені.

Отже, ДПС звертає увагу платників, що добровільне уточнення сплачених сум податку на прибуток з доходів нерезидентів дозволить бізнесу зменшити тягар сплати штрафних санкцій та пені, які нараховуються при проведенні контрольно-перевірочної роботи.